Atlikdamas įmonių veiklos ar finansinius auditus, randu panašias problemas. Šiame straipsnyje pateikiu dešimt dažniausiai pasitaikančių finansų valdymo ir buhalterinės apskaitos tvarkymo problemų bei rekomendacijos, kaip šias problemas reikėtų spręsti.
1. FORMALŪS GRYNIEJI PINIGAI KASOJE
Viena iš didžiausių Lietuvos verslininkų problemų yra nesugebėjimas atskirti asmeninių finansų nuo įmonės finansų. Vadovai pasiima pinigus iš įmonės banko arba kasos, ir leidžia juos savo asmeniniams poreikiams, negalvodami apie tai, kad už šiuos pinigus reikės atsiskaityti ateityje. Dažniausiai tokios sumos pakimba kaip avansas vadovui arba, norint išvengti mokesčių, bei nepažeisti 9ąjį LR Vyriausybės 2000 m. vasario 17 d. nutarimo Nr. 179 „DĖL Kasos darbo organizavimo ir kasos operacijų atlikimo taisyklių patvirtinimo“ punkto, kuris nurodo pasibaigus mėnesiui nepanaudotą avansą grąžinti į kasą, šie pinigai įforminami kaip grynieji kasoje. Žinoma, antruoju atveju šie pinigai įmonės apskaitoje yra kasoje tik formaliai, ir atlikus kasos patikrinimą šių pinigų nerasi.
Net jeigu įmonei tokiu atveju užtenka apyvartinių lėšų veiklai vykdyti, problemos vadovui gali atsirasti likviduojant įmonę arba jai bankrutuojant, kadangi šias lėšas jam vis tiek reikės grąžinti įmonei tam kad padengti įmonės kreditorinius reikalavimus. Taip pat čia atsiranda ir mokestinės rizikos, kadangi VMI mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu gali pripažinti vadovui pajamas natūra. Remiantis LR Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 9 straipsnio „Pajamos natūra“ komentaro 3 dalies 7.6. punktu: „gyventojo nauda, gauta natūra, kai gyventojas už kreditą arba paskolą moka lengvatines palūkanas arba jų nemoka, įvertinama kaip palūkanų sumos, kuri būtų mokama už tokį kreditą ar paskolą mokant tuo laikotarpiu atitinkama valiuta teikiamų paskolų tikrąją rinkos kainą, ir faktiškai sumokėtos palūkanų sumos skirtumas, apskaičiuojamas lengvatinių palūkanų mokėjimo momentu arba, jei palūkanos nemokamos, paskolos ar jos dalies grąžinimo momentu, arba, jei paskola ar jos dalis mokestiniu laikotarpiu negrąžinama, - paskutinę mokestinio laikotarpio dieną“. Geriausias šios situacijos sprendimo būdas yra susimažinti grynuosius pinigus kasoje išmokant dividendus.
2. ABEJOTINAI GAUTINOS SKOLOS
Debitorinio įsiskolinimo valdymas yra vienas svarbiausių įmonės finansų valdymo elementų. Prekių pardavimas arba paslaugų teikimas skolon visada susijęs su rizika negauti apmokėjimo už pateiktas prekes arba suteiktas paslaugas dėl įvairių priežasčių: debitoriaus nesąžiningumo, sunkios finansinės padėties, bankroto ar kt. Pavyzdžiui, visi dar ilgai prisimins staiga bankrutavusį banką Snoras.
Viena populiariausių apskaitos tvarkymo ir finansinių ataskaitų sudarymo klaidų yra abejotinų skolų nepripažinimas. Remiantis LR 18-uoju verslo apskaitos standarto 57uoju punktu: “Jei tikėtina, kad įmonė neatgaus gautinų sumų (pagrindinės sumos ir palūkanų) ar iki išpirkimo termino laikomo finansinio turto, turi būti pripažįstamas nuostolis dėl vertės sumažėjimo. Nuostolio suma turi būti įtraukiama į ataskaitinio laikotarpio pelno (nuostolių) ataskaitą.” Teisingas buhalterinis įrašas šiuo atvejų yra:
- D 61170 Abejotinų skolų sąnaudos
- K 2419 Abejotinos pirkėjų skolos
Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau -VMI prie FM) informuoja apie Skolų beviltiškumo bei pastangų susigrąžinti šias skolas įrodymo ir beviltiškų skolų sumų apskaičiavimo taisyklių, patvirtintų Lietuvos Respublikos finansų ministro 2002 m. vasario 11 d. įsakymu Nr. 40 „Dėl Skolų beviltiškumo bei pastangų susigrąžinti šias skolas įrodymo ir beviltiškų skolų sumų apskaičiavimo taisyklių patvirtinimo“ (Žin., 2002, Nr. 16-644; 2010, Nr. 70-3480; 2011, Nr. 47-2231; 2012, Nr. 110-5615, toliau - Taisyklės) nuostatas, kurios reglamentuoja, kokiu būdu apmokestinamasis asmuo (toliau - PVM mokėtojas) PVM tikslais įrodo skolų arba jų dalies įskaitant pardavimo PVM, beviltiškumą ir pastangas susigrąžinti tas skolas.
Pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (Žin., 2004, Nr. 17-505, toliau - PVM įstatymas) 89-1 straipsnio nuostatas, PVM įstatymo 89 straipsnyje nustatyta tvarka apskaičiuota mokėtina į biudžetą PVM suma gali būti mažinama šio straipsnio nustatyta tvarka pripažintoms beviltiškoms skoloms (įskaitant pardavimo PVM) (toliau – skolos) priskiriama pardavimo PVM suma. Šios nuostatos taikomos pardavimo PVM sumoms, apskaičiuotoms ir deklaruotoms PVM įstatymo nustatyta tvarka nuo 2012 m. sausio 1 dienos.
Debitorinio įsiskolinimo valdymo patarimai:
- Apmokėjimas avansu;
- Papildomos nuolaidos suteikimas, jeigu klientas apmoka greičiau;
- Faktoringas;
- Skolų išieškojimas.
3. ATOSTOGŲ REZERVO NEPRIPAŽINIMAS
Daugiau kaip pusė Lietuvos įmonių nepripažįsta apskaitoje atostoginių kaupinių darbuotojams, ir tuo visu pirma pažeidžia LR Buhalterinės apskaitos įstatymo 6 straipsnio „Apskaitos tvarkymo nustatymas ir parinkimas“ 2ą punktą: „2. Į apskaitą privaloma įtraukti visas ūkines operacijas ir ūkinius įvykius, susijusius su turto, nuosavo kapitalo, finansavimo sumų, įsipareigojimų dydžio arba struktūros pasikeitimu.“, kadangi nepripažįsta dalies įsipareigojimų, susijusių su darbo santykiais. Remiantis 31 VAS „Atlygis darbuotojams“ 16 ir 16.2 punktu: „16. Įmonė turi pripažinti visas sąnaudas, susijusias su numatomu trumpalaikiu atlygiu darbuotojui už mokamą darbo ir kompensuojamą ne darbo laiką. Tokio atlygio pavyzdžiai gali būti: 16.2 darbo užmokestis už atostogas.“
Šis reikalavimas ateina iš kaupimo principo. Kadangi darbuotojui atostogos priskaičiuojamos kiekvienais metais, tai remiantis kaupimo principu, šie įsipareigojimai ir įmonės sąnaudos irgi atsiranda kiekvienais metais.
O dabar geros naujienos. Pagal Pelno mokesčio įstatymo (Žin., 2001, Nr. 110 - 3992) 17 str. 1 dalies nuostatas, jeigu bendrovė kiekvieną mėnesį tiksliai apskaičiuoja darbuotojų per tą mėnesį uždirbtų atostogų laiką ir darbo užmokesčio sumą, kuri bus išmokėta, kai darbuotojui bus suteiktos atostogos, tai šie susidarę bendrovės įsipareigojimai darbuotojams (už jų uždirbtas atostogas) priskiriami leidžiamiems atskaitymams tą mėnesį, kurį šie įsipareigojimai faktiškai susidaro. O tai reškia, kad įmonė, kuri pripažino atostogų kaupinius gali susimažinti pelno mokestį.
4. PAJAMŲ IR SĄNAUDŲ KAUPIMO PRINCIPO NESILAIKYMAS
Tvarkant buhalterinę apskaitą, valdymo bei mokesčių skaičiavimo požiūriu labai svarbu yra apskaityti pajamas ir sąnaudas taip, kad būtų galima gauti informaciją apie kiekvieno segmento, objekto arba produkto pelningumą. Tai reiškia, kad kiekvienos pajamos, turi turėti savo savikainą, kuri turi būti pripažinta sąnaudomis būtent tuo laikotarpių, kada yra pripažintos pajamos. Pats primityviausias buhalterinės apskaitos tvarkymo pavyzdys yra pripažinti pajamas ir sąnaudas pagal sąskaitos išrašymo datą. Taip buhalterinę apskaitą galėtų tvarkyti bet kas, bei būtų lengva manipuliuoti įmonės veiklos rezultatais.
Remiantis LR Finansinės atskaitomybės įstatymo 10uoju straipsniu “Kaupimo principas”: „Ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai į įmonės apskaitą traukiami tada, kai jie įvyksta, ir pateikiami tų ataskaitinių laikotarpių finansinėse ataskaitose, neatsižvelgiant į pinigų gavimą arba išmokėjimą. Pagal kaupimo principą pajamos registruojamos tada, kai jos uždirbamos, o sąnaudos – tada, kai jos patiriamos.“
Remiantis 11uoju Verslo apskaitos standartu „Sąnaudos“ 5uoju punktu: “5. Sąnaudomis pripažįstama tik ta ataskaitinio ir ankstesnių laikotarpių išlaidų dalis, kuri tenka per ataskaitinį laikotarpį uždirbtoms pajamoms. Išlaidos, kurios nesusijusios su pajamomis, uždirbtomis per ataskaitinį laikotarpį, bet skirtos pajamoms uždirbti būsimais laikotarpiais, apskaitoje registruojamos ir finansinėse ataskaitose pateikiamos kaip turtas. Turto dalis, skirta būsimųjų laikotarpių pajamoms uždirbti, sąnaudomis bus pripažinta tada, kai bus uždirbtos atitinkamos pajamos.“
Dažnai tam, kad apskaita atitiktų šiuos teisės aktus, gavimo sąskaitas faktūras apskaitoje reikia apskaityti kaip trumpalaikį turtą tol, kol bus išrašyta pardavimo sąskaita. Paprastas pavyzdys – ekspedijavimo paslaugos. Kai gaunama vežėjo sąskaita faktūra, o pardavimo sąskaita faktūra dar neišrašyta, vietoj įrašo:
- D 60 Paslaugų savikaina
- K 443 Skola tiekėjui
Reikėtų daryti įrašą
- D 20 Paslaugos perpardavimui
- K 443 Skola tiekėjui
Ir tik tuomet, kai išrašoma sąskaita faktūra pirkėjui už šį maršrutą, apskaitoje daromi įrašai
- D 60 Paslaugų savikaina
- K 20 Paslaugos perpardavimui
kas užtikrins kad atitinkamos pajamos ir sąnaudos patenka į vienodus laikotarpius bei suteiks galimybę įvertinti šio sandorio pelningumą.
5. METINĖS INVENTORIZACIJOS NEATLIKIMAS
Inventorizacija – turto ir įsipareigojimų patikrinimas ir faktiškai rastų jų likučių palyginimas su buhalterinės apskaitos duomenimis. Remiantis Finansinės atskaitomybės Įstatymo Nr. IX-575 15 straipsnio „Bendrieji finansinių ataskaitų sudarymo reikalavimai“ 10 dalies nuostatomis „Apskaitos duomenys pagrindžiami turto ir įsipareigojimų inventorizavimo duomenimis. Inventorizacijos tvarką nustato Lietuvos Respublikos Vyriausybė arba jos įgaliota institucija.“ Inventorizacijos neatlikimas arba formalus inventorizacijos atlikimas yra dar vienas Lietuvos verslo įmonėms būdingas bruožas. Vadovai pradeda suprasti inventorizacijos svarbą tik tuomet, kai susiduria su problemomis, tokiomis pavyzdžiui kaip vagystė. Apskaitos duomenis turi teikti tikrą ir teisingą informaciją apie įmonės veiklos būklę ir veiklos rezultatus, todėl, labai svarbų bent kartą metuose sutikrinti faktą su apskaitos duomenimis. Pagal LR Vyriausybės nutarimą Nr. 719 „Dėl inventorizacijos taisyklių patvirtinimo“ 3 punktą, „Įmonės, išskyrus biudžetines įstaigas, privalo inventorizuoti ilgalaikį materialųjį ir nematerialųjį turtą, biologinį turtą, žaliavas, medžiagas, prekes, pagamintą produkciją, nebaigtą gamybą, nebaigtus remonto darbus, nebaigtą statybą, nebaigtus mokslo tiriamuosius darbus ir kitas atsargas, investicijas, vertybinius popierius, grynuosius pinigus, gautinas skolas, mokėtinas skolas ne rečiau kaip kartą per metus prieš metinių finansinių ataskaitų sudarymą,“. Buhalteriams labai svarbus yra mokėtinų mokesčių suderinimas su VMI, kadangi tvarkant apskaitą dėl pavėluotai gautų dokumentų arba papildomai gautos informacijos atsiranda poreikis tikslinti deklaracijas, ir apskaitos informacija apie mokėtinas ir gautinas sumas iš VMI gali nesutapti su duomenimis, kuriuos mato VMI.
6. NEIGIAMAS NUOSAVAS KAPITALAS
Remiantis LR Akcinių bendrovių įstatymo 38 straipsnio „Bendrovės nuosavo kapitalo sudėtis“ 3-iuoju punktu „Jeigu bendrovės nuosavas kapitalas tapo mažesnis kaip 1/2 įstatuose nurodyto įstatinio kapitalo dydžio, valdyba (jeigu valdyba nesudaroma, − bendrovės vadovas) ne vėliau kaip per 3 mėnesius nuo dienos, kurią sužinojo ar turėjo sužinoti apie susidariusią padėtį, privalo sušaukti visuotinį akcininkų susirinkimą, kuris turi svarstyti klausimus dėl sprendimų, nurodytų šio Įstatymo 59 straipsnio 10 dalies 2 punkte ir 11 dalyje. Bendrovėje susidariusi padėtis turi būti ištaisyta ne vėliau kaip per 6 mėnesius nuo dienos, kurią valdyba sužinojo ar turėjo sužinoti apie susidariusią padėtį“. Tačiau šį įstatymo nuostata neveikia, šiuo metu Lietuvoje yra daug įmonių, kurių nuosavas kapitalas yra neigiamas, o VĮ Registrų centras šių bendrovių nekontroliuoja ir priima metines finansines ataskaitas su neigiamu nuosavu kapitalu.
7. PINIGŲ IŠGRYNINIMAS IŠVENGIANT DIVIDENDŲ
Panagrinėkime paprastą pavyzdį: įmonė gauna sąskaitą faktūra už atostogas Egipte, tarkim trys tūkstančiai litų, kurią apmoka iš įmonės sąskaitos. Kokie įrašai daromi įmonės buhalterijoje? Jeigu juos apskaitėte kaip paprastas įmonės sąnaudas ir priskyrėte leidžiamiems atskaitymams PM atžvilgiu, tai pats blogiausias variantas, kuri galima pasirinkti. Dauguma juos apskaitytų kaip neleidžiamų PM atžvilgiu atskaitymų sąnaudas, tačiau tai irgi neteisingas atsakymas. Iš akcininko pozicijos, tai yra žala įmonei. Iš mokesčių pusės – pinigų pasiėmimas išvengiant dividendų mokėjimo. Teisingas įrašas buhalterinėje apskaitoje:
| D 2435 | Atskaitingo asmens skola | 3.000 Lt |
| K 27 | Pinigai | 3.000 Lt |
8. ĮŠALDYTI PINIGAI ATSARGOSE
Nemažai dėmesio turėtų būti skiriama atsargų likučiams optimizuoti, siekiant mažinti įšaldytų atsargose pinigų kiekį. Kas liečia finansine apskaitą, tai remiantis bendraisiais principais, turtas neturėtų būti nepagristai padidintas o įsipareigojimai sumažinti. Pagal Įmonės apskaitos politiką ir 9-jį Verslo apskaitos standartą „Atsargos“ 4 punktą „Registruojant atsargas apskaitoje, jos įvertinamos įsigijimo savikaina, o sudarant metinių finansinių ataskaitų rinkinį – įsigijimo (pasigaminimo) savikaina arba grynąja galimo realizavimo verte, atsižvelgiant į tai, kuri iš jų yra mažesnė.“ Tačiau atsargų nuvertinimą iki grynosios galimo realizavimo vertės įmonės neatlieka, nes nori sau prisidaryti daugiau darbo.
Grynoji galimo realizavimo vertė – įvertinta pardavimo kaina, esant įprastoms verslo sąlygoms, atėmus įvertintas gamybos užbaigimo ir galimas pardavimo išlaidas. Grynoji galimo realizavimo vertė nustatoma remiantis patikimais įrodymais, kuriuos galima gauti tuo metu, kai įvertinamos atsargos. Nustatant grynąją galimo realizavimo vertę, įvertinami ir kainos ar savikainos svyravimai, tiesiogiai susiję su įvykiais, kurie vyksta pasibaigus ataskaitiniam laikotarpiui iki finansinės atskaitomybės sudarymo ir patvirtina ataskaitinio laikotarpio pabaigoje buvusias sąlygas. Atsargos, kurių grynoji galimo realizavimo vertė nustatyta užsienio valiuta, turi būti parodytos taikant grynosios galimo realizavimo vertės nustatymo metu galiojantį oficialų valiutos keitimo kursą ar santykį. Jeigu Įmonės prekių pardavimo rinka yra užsienio šalyje (-se), grynoji galimo realizavimo vertė balanso datą gali būti nustatoma užsienio valiuta. Šiuo atveju atsargų vertė nustatoma pagal balanso datą galiojantį oficialų Lietuvos Respublikos valiutos ir užsienio valiutos keitimo kursą ar santykį. Visų atsargų nukainojimo iki grynosios galimo realizavimo vertės suma ir visi atsargų nuostoliai turi būti pripažįstami to laikotarpio, kuriuo buvo atliekami nukainojimai ir (ar) susidarė nuostoliai, veiklos sąnaudomis.